DIAN: USAR UNA FIDUCIA O UN PATRIMONIO AUTÓNOMO NO EVITA LA CONTRIBUCIÓN DE OBRA PÚBLICA NI LA ​​ESTAMPILLA PRO-UNIVERSIDAD NACIONAL CUANDO LA OBRA SE EJECUTA CON RECURSOS PÚBLICOS

DIAN: USAR UNA FIDUCIA O UN PATRIMONIO AUTÓNOMO NO EVITA LA CONTRIBUCIÓN DE OBRA PÚBLICA NI LA ​​ESTAMPILLA PRO-UNIVERSIDAD NACIONAL CUANDO LA OBRA SE EJECUTA CON RECURSOS PÚBLICOS

Fecha: 11 de mayo de 2026 Concepto: DIAN 007708, interno 707, de 2026 Publicación DIAN: 20 de mayo de 2026 Entidad: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN Tema: Contribuciones parafiscales – contratos de obra pública – fiducia mercantil – patrimonio autónomo – recursos públicos – Estampilla Pro-Universidad Nacional

La DIAN analizó si utilizar una fiducia mercantil y un patrimonio autónomo como vehículo para contratar y ejecutar una obra pública cambia la causación de dos tributos: la contribución especial de obra pública y la Estampilla Pro-Universidad Nacional.

La respuesta fue negativa. Cuando detrás de la estructura fiduciaria existe una entidad pública , los recursos destinados a la obra son públicos y la fiduciaria actúa como vocera y administradora del patrimonio autónomo siguiendo las instrucciones del fideicomitente, la interposición de la fiducia no elimina por sí misma el elemento subjetivo del hecho generador .

¿CUÁL ERA EXACTAMENTE LA ESTRUCTURA ANALIZADA?

La consulta planteó contratos de obra o infraestructura suscritos formalmente por una sociedad fiduciaria, pero esta no actuó por cuenta propia. Lo hacía exclusivamente como vocera y administradora de un patrimonio autónomo constituido mediante fiducia mercantil .

El fideicomitente era una entidad pública y los recursos destinados a ejecutar las obras también tenían naturaleza pública.

La pregunta era entonces si la existencia del patrimonio autónomo rompía jurídicamente el vínculo necesario con la entidad pública.

La DIAN terminó que no.

LA FORMA CONTRACTUAL NO CAMBIA POR SÍ SOLA LA NATURALEZA PÚBLICA DE LA OPERACIÓN

Este es el núcleo de la doctrina.

La DIAN considera que la fiducia funciona, en estas circunstancias, como un instrumento para ejecutar una función y unos recursos que continúan vinculados a la entidad pública .

La entidad ya había sostenido que el uso de encargos fiduciarios, fiducias públicas, fiducias mercantiles u otros mecanismos de tercerización para contratar y ejecutar obras públicas:

“no significa que la labor deje de depender de dicha entidad pública”.

Por tanto, no basta observar quién aparece formalmente firmando el contrato. Debe reconstruirse quién está detrás del patrimonio autónomo, de quién son los recursos, por instrucciones de quién actúa la fiduciaria y qué obra se está ejecutando .

PRIMER TRIBUTO: CONTRIBUCIÓN ESPECIAL DE OBRA PÚBLICA

La contribución especial se encuentra regulada por el artículo 120 de la Ley 418 de 1997, modificado, entre otras disposiciones, por el artículo 6 de la Ley 1106 de 2006.

La DIAN recuerda su Concepto 004180, interno 814, de 2023, en el cual examinó precisamente contratos de obra pública celebrados por un patrimonio autónomo cuyo fideicomitente era una entidad pública y cuyos recursos también eran públicos.

La tesis fue que sí se configura el hecho generador de la contribución especial de obra pública .

Por tanto:

entidad pública + recursos públicos + obra pública + patrimonio autónomo como vehículo contractual

no equivalente a:

contrato privado ajeno a la contribución.

La fiducia no modifica automáticamente la sustancia jurídica de la operación.

SEGUNDO TRIBUTO: ESTAMPILLA PRO-UNIVERSIDAD NACIONAL

La misma discusión se presenta respecto de la Estampilla Pro-Universidad Nacional, cuyo hecho generador se encuentra regulado por la Ley 1697 de 2013 .

La DIAN ha sostenido que el elemento subjetivo continúa presente cuando una entidad pública del orden nacional utiliza una estructura fiduciaria para ejecutar la contratación.

En palabras recogidas nuevamente en el Concepto 007708, la existencia de la fiducia no altera el elemento subjetivo cuando:

“el fideicomitente es la entidad y el patrimonio autónomo está constituido por recursos públicos”.

Por ello, en las circunstancias examinadas, la DIAN concluye que también se configura el hecho generador de la Estampilla Pro-Universidad Nacional.

NO BASTA MIRAR QUIÉN FIRMA EL CONTRATO

Esta es probablemente la enseñanza práctica más importante.

Supongamos que el contrato aparece firmado así:

Fiduciaria X SA, actuando única y exclusivamente como vocera del Patrimonio Autónomo Y.

Una lectura puramente formal podría conducir a afirmar:

“El contrato no fue celebrado directamente por la entidad pública; por tanto, no existe el elemento subjetivo del tributo”.

La DIAN rechaza ese razonamiento cuando los hechos muestran que:

Entidad pública → constituye la fiducia → aporta o destino recursos públicos → imparte instrucciones → patrimonio autónomo contrata la obra → fiduciaria actúa como vocera.

En ese escenario debe analizarse la estructura jurídica completa , no únicamente el nombre que aparece en la firma del contrato.

LA DIAN CONCLUYE QUE LOS DOS TRIBUTOS SE CAUSAN

Después de reconstruir su doctrina anterior, la entidad establece expresamente que cuando la obra se ejecuta mediante fiducia mercantil con recursos públicos y por instrucción de una entidad pública del orden nacional , se configura el hecho generador tanto de:

la Estampilla Pro-Universidad Nacional , como de la contribución especial de obra pública .

La razón es que la intermediación fiduciaria no elimina ni la naturaleza pública de los recursos ni la vinculación de la entidad pública con la ejecución de la obra.

¿PROCEDE PEDIR DEVOLUCIÓN DE LO RETENIDO?

En el supuesto analizado, la DIAN también respondió negativamente.

Si el tributo efectivamente se causó, la retención practicada no constituye un simple pago sin causa.

El concepto concluye:

“no hay lugar a devolución”

cuando la retención correspondió a un tributo válidamente generado bajo las condiciones examinadas.

Pero esta afirmación debe mantenerse dentro del supuesto concreto: primero debe comprobarse que realmente concurren todos los elementos del hecho generador .

No sería correcto utilizar el concepto para negar automáticamente cualquier devolución relacionada con contratos fiduciarios.

EJEMPLO PRÁCTICO

Una entidad pública nacional dispone de $50.000 millones para construir una infraestructura.

En lugar de contratar directamente la obra, constituye un patrimonio autónomo y entrega los recursos a una sociedad fiduciaria.

La fiduciaria, como vocera del patrimonio autónomo, celebra posteriormente el contrato con el constructor.

Formalmente el documento contractual no aparece firmado directamente por la entidad pública.

Pero materialmente:

los recursos siguen siendo públicos; la entidad pública es fideicomitente; la obra corresponde a la función pública encomendada; y la fiduciaria actúa como vehículo para ejecutar las instrucciones del fideicomitente.

Según la doctrina DIAN, la utilización de esa estructura no elimina por sí misma la contribución especial de obra pública ni la Estampilla Pro-Universidad Nacional .

NO TODA FIDUCIA GENERA AUTOMÁTICAMENTE ESTOS TRIBUTOS

Esta limitación es indispensable.

El Concepto 007708 no establece:

“Toda obra contratada por una fiduciaria paga ambos tributos.”

La conclusión depende de la configuración concreta de los elementos del hecho generador.

Por ello deben verificarse, entre otros aspectos:

la naturaleza de la entidad fideicomitente; el origen y naturaleza de los recursos; el objeto real del contrato; la clase de obra ejecutada; la actuación de la fiduciaria; y las condiciones particulares establecidas por las leyes que regulan cada contribución.

Además, los dos tributos tienen hechos generadores propios . Que en el supuesto examinado ambos concurrieron no significa que siempre deban aparecer conjuntamente.

¿A QUIÉNES LES APLICA?

La doctrina interesa directamente a entidades públicas nacionales, sociedades fiduciarias, patrimonios autónomos, contratistas y subcontratistas de obras públicas , así como a contadores, revisores fiscales y responsables de efectuar las retenciones correspondientes.

Es particularmente importante cuando una entidad pública utiliza una fiducia mercantil, encargo fiduciario u otra estructura semejante para ejecutar proyectos de infraestructura con recursos públicos.

No debe trasladarse automáticamente a fiducias constituidas exclusivamente por particulares ni a contratos que materialmente no satisfagan los hechos generadores previstos en las normas de cada tributo.

ATENCIÓN: LA DOCTRINA SOBRE LA ESTAMPILLA ESTÁ DEMANDADA ANTE EL CONSEJO DE ESTADO

Este dato es indispensable para que la noticia no quede jurídicamente engañosa con el paso del tiempo.

La propia DIAN reconoce que varias de las doctrinas sobre las cuales sustentan su conclusión respecto de la Estampilla Pro-Universidad Nacional se encuentran demandadas ante el Consejo de Estado.

Entre ellas están el Concepto 902454 de 2021, el Oficio 000734 de 2023, el Concepto 003183 de 2023 y el subnumeral 2.1.1 del Concepto General Unificado 007546 de 2020.

El proceso corresponde al expediente:

Consejo de Estado – radicación 11001-03-27-000-2023-00042-00 (28187) .

La demanda fue admitida mediante auto del 20 de noviembre de 2023 .

Por eso debemos distinguir con precisión:

La DIAN sostiene actualmente esta interpretación , pero la legalidad de parte de la doctrina que la sustenta está sometida a control judicial .

ESTADO ACTUAL

El Concepto DIAN 007708, interno 707, mantiene la doctrina según la cual, cuando una obra se ejecuta mediante una estructura fiduciaria con recursos públicos y por instrucción de una entidad pública del orden nacional , la interposición de la sociedad fiduciaria y del patrimonio autónomo no elimina el elemento subjetivo necesario para la causación de la Estampilla Pro-Universidad Nacional ni de la contribución especial de obra pública .

En el supuesto estudiado, la DIAN considera que las retenciones fueron practicadas sobre tributos válidamente generados y, por ello, sostiene que no existe pago sin causa que dé lugar a devolución.

Sin embargo, existe un control judicial pendiente que debemos conservar expresamente en nuestro registro: parte de la doctrina administrativa relativa a la Estampilla Pro-Universidad Nacional está demandada ante el Consejo de Estado en el expediente 28187 . La propia DIAN señala que, mientras no exista sentencia que declare su nulidad, mantiene esa doctrina como su interpretación vigente.

FUENTE OFICIAL: DIAN – Concepto 007708, interno 707, del 11 de mayo de 2026, publicado oficialmente el 20 de mayo de 2026 .