FACTURAR, COBRAR Y DEVENGAR NO SON NECESARIAMENTE EL MISMO MOMENTO: ASÍ SE DETERMINA CUÁNDO SE REALIZA EL INGRESO (VALOR QUE INCREMENTA EL PATRIMONIO) PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD

FACTURAR, COBRAR Y DEVENGAR NO SON NECESARIAMENTE EL MISMO MOMENTO: ASÍ SE DETERMINA CUÁNDO SE REALIZA EL INGRESO (VALOR QUE INCREMENTA EL PATRIMONIO) PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD

Categoría: Tributaria – Renta / ICA Tipo: Norma nacional / Doctrina tributaria Impacto: Alto Norma principal: Artículos 28 y 21-1 del Estatuto Tributario; artículo 196, parágrafo 3, del Decreto Ley 1333 de 1986, modificado por el artículo 342 de la Ley 1819 de 2016; Decreto 2420 de 2015 y marco técnico contable aplicable.

¿QUÉ CAMBIÓ?

Desde la reforma tributaria de 2016, para los contribuyentes obligados a llevar contabilidad la regla general del artículo 28 del Estatuto Tributario establece que los ingresos (valores que incrementan el patrimonio) realizados fiscalmente son los devengados contablemente durante el año o período gravable.

Esta regla obliga a diferenciar tres momentos que en la operación diaria pueden ocurrir en fechas diferentes: la expedición de la factura, el recaudo del dinero y el devengo contable del ingreso (valor que incrementa el patrimonio).

Una factura constituye un documento fundamental de la operación, pero su fecha no sustituye por sí sola el análisis del reconocimiento contable. De igual manera, recibir dinero no determina automáticamente que en ese mismo momento se haya realizado fiscalmente un ingreso (valor que incrementa el patrimonio).

Para el ICA esta distinción tiene especial importancia porque el parágrafo 3 del artículo 196 del Decreto Ley 1333 de 1986 ordena aplicar, en lo pertinente, las reglas del artículo 28 del Estatuto Tributario para determinar los ingresos (valores que incrementan el patrimonio) del impuesto.

¿A QUIÉN APLICA?

La regla del artículo 28 aplica directamente a los contribuyentes obligados a llevar contabilidad para efectos de la realización fiscal de sus ingresos (valores que incrementan el patrimonio).

También resulta relevante para determinar el ICA de estos contribuyentes debido a la remisión expresa establecida por la legislación territorial.

Por ello interesa especialmente a empresas que realizan operaciones a crédito, reciben anticipos, ejecutan contratos durante varios períodos, facturan antes o después de determinadas etapas de una operación o reciben el pago en un período diferente de aquel en que se produce el reconocimiento contable.

¿POR QUÉ IMPORTA?

Porque utilizar únicamente la fecha de la factura o la fecha del pago puede trasladar un ingreso (valor que incrementa el patrimonio) al período equivocado.

El concepto de devengo exige establecer cuándo una partida satisface las definiciones y los criterios de reconocimiento establecidos en el marco técnico contable aplicable.

La DIAN ha explicado precisamente esta relación: el devengo contable se produce cuando los hechos económicos cumplen las definiciones y criterios de reconocimiento previstos en los marcos técnicos normativos contables.

Por eso la factura, el pago y el reconocimiento pueden coincidir, pero jurídicamente no son conceptos equivalentes.

Además, el artículo 28 contiene situaciones expresamente reguladas en las que determinados valores devengados contablemente generan una diferencia en su reconocimiento fiscal. Por esta razón tampoco sería correcto afirmar que todo valor contablemente devengado constituye automáticamente ingreso (valor que incrementa el patrimonio) fiscal en el mismo período sin verificar las excepciones previstas por la propia norma.

EJEMPLO PRÁCTICO

Una empresa obligada a llevar contabilidad presta y culmina un servicio el 20 de diciembre por $80.000.000. De acuerdo con el marco técnico aplicable, en ese momento se cumplen las condiciones para reconocer el ingreso (valor que incrementa el patrimonio).

La factura se expide el 5 de enero y el cliente paga el 15 de febrero.

Tenemos entonces tres fechas diferentes: prestación y reconocimiento del servicio en diciembre, facturación en enero y recaudo en febrero.

Si conforme al marco técnico el ingreso (valor que incrementa el patrimonio) quedó devengado en diciembre y no existe una excepción fiscal que difiera su reconocimiento, la regla general del artículo 28 ubica su realización fiscal en el período en que fue devengado, no simplemente en el período de expedición de la factura o de recepción del dinero.

También puede ocurrir lo contrario. Una empresa puede recibir anticipadamente dinero de un cliente cuando todavía mantiene una obligación pendiente y aún no se han satisfecho las condiciones necesarias para reconocer contablemente un ingreso (valor que incrementa el patrimonio). La entrada del efectivo, por sí sola, no permite reemplazar el análisis de reconocimiento que exige el marco normativo aplicable.

DECISIÓN PRÁCTICA PARA LA EMPRESA

Al realizar el cierre tributario no debería utilizarse automáticamente la facturación electrónica como si fuera idéntica al valor de los ingresos (valores que incrementan el patrimonio) realizados fiscalmente.

La empresa debería conciliar facturación, contabilidad y recaudos e identificar las diferencias temporales entre esos registros.

Cuando encuentre una diferencia debe establecer qué hecho la produjo: una factura expedida en un período diferente, un recaudo posterior, un anticipo, una operación pendiente de reconocimiento, una nota crédito, una devolución o alguna de las situaciones especiales reguladas por el artículo 28.

Esta revisión permite explicar documentalmente por qué el valor de las facturas expedidas durante un período puede no coincidir exactamente con los ingresos (valores que incrementan el patrimonio) realizados fiscalmente durante ese mismo período.

ESTADO ACTUAL

El artículo 28 del Estatuto Tributario se encuentra vigente y mantiene como regla general para los obligados a llevar contabilidad que los ingresos (valores que incrementan el patrimonio) realizados fiscalmente son los devengados contablemente durante el año o período gravable, sujeto a las excepciones expresamente previstas en la misma disposición.

Para el impuesto de industria y comercio continúa vigente la remisión establecida en el parágrafo 3 del artículo 196 del Decreto Ley 1333 de 1986, modificado por el artículo 342 de la Ley 1819 de 2016, según la cual las reglas del artículo 28 del Estatuto Tributario se aplican, en lo pertinente, para determinar los ingresos (valores que incrementan el patrimonio) del ICA.